Používate zastaralý prehliadač, stránka sa nemusí zobraziť správne, môže sa zobrazovať pomaly, alebo môžu nastať iné problémy pri prehliadaní stránky. Odporúčame Vám stiahnuť si nový prehliadač tu.
V posledných rokoch prichádza vláda Slovenskej republiky s mnohými daňovými zmenami, na ktoré si musia slovenskí podnikatelia zvykať. Jednou z nich bolo aj zavedenie pravidiel nízkej kapitalizácie, ktoré platia od začiatku roka 2015.
Podobne, ako ďalšie legislatívne úpravy, aj táto sa týka tzv. Akčného plánu boja proti daňovým únikom. Poskytovaním pôžičiek a vyplácaním nadmerných úrokov medzi spriaznenými osobami dochádzalo často k presunom ziskov. Spoločnosť, ktorá bola v zisku, si požičala peniaze od spriaznenej firmy, pričom na nákladových úrokoch si uplatnila neúmerne veľké daňové výdavky.
Takýmto spôsobom vlastne presunula zisk do spriaznenej spoločnosti, ktorá bola v strate. Vláda týmto opatrením v podstate eliminovala možnosť, ako si môžu stratové spoločnosti uplatniť daňové výdavky vo forme nákladových úrokov voči spriazneným osobám.
O čo vlastne ide
Podľa paragrafu 21a zákona o dani z príjmov už nebudú daňovým výdavkom úroky z prijatých pôžičiek od závislých osôb, ktoré nesplnia presne stanovené kritérium.
Daňovými výdavkami nie sú úroky platené z úverov a pôžičiek a súvisiace výdavky (náklady) na prijaté úvery a pôžičky, ak je veriteľ závislou osobou vo vzťahu k dlžníkovi, pričom do stavu úverov a pôžičiek sa nezahŕňajú úvery a pôžičky alebo ich časti, z ktorých úroky sú súčasťou obstarávacej ceny majetku a to vo výške úrokov, ktoré počas zdaňovacieho obdobia presahujú 25 % hodnoty ukazovateľa vypočítaného ako súčet výsledku hospodárenia pred zdanením alebo výsledku hospodárenia pred zdanením vykázaného podľa medzinárodných účtovných noriem a v ňom zahrnutých odpisov a nákladových úrokov.
Rozmenené na drobné, daňovník musí skúmať výšku zaúčtovaných nákladových úrokov voči závislým osobám a porovnávať ju s presne stanoveným ukazovateľom. Ak sa do tohto ukazovateľa nezmestí, všetky úroky nad ním budú pripočítateľnou položkou, a teda zvýšia základ dane daňovníka v daňovom priznaní. Zlou správou takisto je, že daňovník o takto vykázanú pripočítateľnú položku definitívne prichádza. Takéto zvýšenie základu dane sa totiž nedá následne odpočítať v nasledujúcich zdaňovacích obdobiach.
Pre koho platia pravidlá o nízkej kapitalizácii
Pravidlá nízkej kapitalizácie platia pre všetkých daňovníkov, ktorí majú povinnosť účtovať v podvojnom účtovníctve, alebo majú povinnosť účtovať podľa medzinárodných štandardov IFRS. Zjednodušene sa dá povedať, že povinnosť dodržiavať tieto pravidlá majú všetky právnické osoby. Nie je rozhodujúce ani to, či sa jedná o daňovníka s neobmedzenou daňovou povinnosťou (rezident), alebo ide o nerezidenta, ktorému tu však vznikla stála prevádzkareň, a teda je daňovníkom iba s obmedzenou daňovou povinnosťou.
Existuje aj výnimka, pre koho pravidlá nízkej kapitalizácie neplatia. Bežný podnikateľ sa však bude vo výnimkách hľadať márne. Pravidlá nízkej kapitalizácie sa neuplatnia pre daňovníka, ktorý je bankou alebo pobočkou zahraničnej banky, poisťovňou, pobočkou poisťovne z iného členského štátu alebo pobočkou zahraničnej poisťovne, zaisťovňou, pobočkou zaisťovne z iného členského štátu alebo pobočkou zahraničnej zaisťovne, dôchodkovou správcovskou spoločnosťou alebo lízingovou spoločnosťou.
Najdôležitejší je ukazovateľ EBITDA
Pri skúmaní, či sa na spoločnosť vzťahujú pravidlá nízkej kapitalizácie vychádzame z výsledku hospodárenia, ktorý je upravený o odpisy a nákladové úroky. Ide vlastne o všeobecne známy ukazovateľ EBITDA (earnings before interest, taxes, depreciation and amortization), čo v preklade znamená zisk pred odpočítaním úrokov, dane z príjmov a odpisov.
Ide o naozaj jednoduchý výpočet, kedy k údaju z riadku 100 daňového priznania pripočítame sumu odpisov na účte 551 a sumu nákladových úrokov na účte 562. Z tohto čísla vypočítame 25 % a máme ukazovateľ, s ktorým porovnávame výšku nákladových úrokov voči závislým osobám. Ak sú takéto úroky vyššie, ako tento ukazovateľ, celý rozdiel nad ukazovateľom je potrebné pripočítať cez pripočítateľnú položku.
Príklad:
Spoločnosť ABC, s.r.o. dosiahla za rok 2015 výsledok hospodárenia zisk vo výške 10 tisíc eur, účtovné odpisy na účte 551 zaúčtovala vo výške 10 tisíc eur, nákladové úroky na účte 562 zaúčtovala vo výške 20 tisíc eur, z toho úroky a súvisiace náklady spojené s pôžičkou od tuzemskej závislej osoby zaúčtovala vo výške 15 tisíc eur.
Výpočet ukazovateľa EBIDTA= 10 000+10 000+20 000=40 000 €*25%=10 000 €. Suma 5 000 € (15 000-10 000) je nedaňovým výdavkom. Táto pripočítateľná položka sa uvádza na riadku 130 (a súčasne na riadku 13 tabuľky A) tlačiva daňového priznania právnických osôb za rok 2015.
V zlej situácii sa ocitá daňovník, ktorého ukazovateľ EBITDA vychádza záporný. V tomto prípade ostávajú všetky nákladové úroky ako pripočítateľná položka.
Čo v prípade, ak závislosť vznikne počas roka
Často sa stáva, že dve právnické osoby nie sú závislými osobami na začiatku zdaňovacieho obdobia, ale počas roka sa nimi stanú. Môže ísť napríklad o zmenu v organizačnej štruktúre spoločností, alebo o priame majetkové zmeny. Platí pravidlo, že ak sa daňovník stane závislou osobou voči inej spoločnosti počas roka, pravidlám nízkej kapitalizácie podliehajú len úroky, o ktorých bolo účtované až po dátume, kedy sa dve osoby stali závislými osobami. Úroky, ktoré sa týkajú obdobia, kedy ešte spoločnosti neboli závislé podľa zákona o dani z príjmov, sa do testovania nezahŕňajú.
Pôžička od fyzickej osoby
Závislosť sa na účely zákona o dani z príjmov posudzuje aj vo vzťahu medzi právnickou osobou a fyzickou osobou. Výnimku netvoria ani pravidlá nízkej kapitalizácie. Veriteľom môže byť tak právnická osoba, ako aj fyzická osoba. Ak pôžičku spoločnosti poskytne fyzická osoba a tieto dve osoby sú pre účely dane z príjmov závislé osoby (môže ísť napríklad o konateľa spoločnosti), takéto úroky takisto podliehajú pravidlám nízkej kapitalizácie a podliehajú testovaniu podľa pravidiel uvedených vyššie.
Pravidlá nízkej kapitalizácie sú v zákone o dani z príjmov nastavené naozaj jasne a nie je možné sa im nijakým spôsobom vyhnúť. Ak by sa im aj niekto chcel vyhnúť spôsobom, že úroky jednoducho nebude vyplácať, narazí na ďalšiu prekážku v podobe pravidiel transferového oceňovania, ktoré hovoria, že všetky transakcie medzi závislými osobami musia byť ocenené trhovou cenou.
Existujú názory, že pravidlá nízkej kapitalizácie sa dajú obísť kapitalizáciou pôžičiek do vlastného imania. Tieto názory však nie sú podložené žiadnym zákonným ustanovením, nakoľko uvedená problematika je v Obchodnom zákonníku riešená len veľmi striedmo. Je už teda na každého uvážení, či sa vydá takou cestou, alebo či bude dodržovať jasné pravidlá nízkej kapitalizácie podľa zákona o dani z príjmov.
