Opravné položky k pohľadávkam z účtovného a daňového hľadiska

Čo je to opravná položka? Z čoho sa táto opravná položka tvorí? Čo stanovuje zákon o dani z príjmov? Ako sa o tejto opravnej položke účtuje? Všetko na túto tému nájdete v článku.

Opravné položky z hľadiska zákona o dani z príjmov

Opravnými položkami, ktorých tvorba je daňovým výdavkom podľa § 19 ods. 3 písm. f) za podmienok ustanovených zákonom o dani z príjmov č. 595/2003 Z.z. (ďalej len „zákon o dani z príjmov“).

Dôvod prečo sa opravná položka tvorí je, že sa predpokladá zníženie hodnoty pohľadávky oproti hodnote, ktorá je vedená v účtovníctve. Ide o uplatnenie zásady opatrnosti.

Opravné položky podá § 20 zákona o dani z príjmov sa tvoria k:

• nadobudnutému majetku,
• nepremlčaným pohľadávkam,
• pohľadávkam voči dlžníkom v konkurznom konaní, reštrukturalizačnom konaní, vo verejnej preventívnej reštrukturalizácií a neverejnej preventívnej reštrukturalizácií,
• pohľadávkam voči dlžníkom, ktorý bol súdom určený splátkový kalendár,
• nepremlčaným pohľadávkam, ktoré tvoria banky a pobočky zahraničných bánk,
• nepremlčané pohľadávky z poistenia v prípade zániku poistenia, ktoré tvoria poisťovne a pobočky zahraničných poisťovní (zaisťovne a pobočky zahraničných zaisťovní),
• nepremlčané pohľadávky zdravotných poisťovní,
• nepremlčaným pohľadávkam voči osobám v rezolučnom konaní,
• nepremlčaným pohľadávkam u mikrodaňovníka.

Zákon o dani z príjmov neuznáva za daňový výdavok opravné položky vytvorené k:

• dlhodobému hmotnému alebo
• nehmotnému majetku,
• k zásobám,
• k finančnému majetku a pod.

Daňovo  uznané sú len opravné položky uvedené vyššie v § 20 zákona o dani z príjmov.

V prémiovej časti obsahu nájdete:

• Tvorba opravnej položky k pohľadávke podľa zákona o dani z príjmov
• Tvorba opravnej položky k pohľadávke u mikrodaňovníka
• Účtovanie opravných položiek

Tvorba opravnej položky k pohľadávke podľa zákona o dani z príjmov

Tvorba opravnej položky k nepremlčaným pohľadávkam ocenených v menovitej hodnote, sa tvoria nasledovne:

• 360 dní, sa zahrnie do výdavkov do výšky 20 % menovitej hodnoty pohľadávky alebo jej nesplatenej časti bez príslušenstva,
• 720 dní, sa zahrnie do výdavkov do výšky 50 % menovitej hodnoty pohľadávky alebo jej nesplatenej časti bez príslušenstva,
• 1 080 dní, sa zahrnie do výdavkov do výšky 100 % menovitej hodnoty pohľadávky alebo jej nesplatenej časti bez príslušenstva.

Za rizikovú pohľadávku sa považuje pohľadávka, u ktorej je riziko, že ju dlžník sčasti alebo úplne neuhradí. Dôvodom môže byť zlá finančná situácia a podobne.

Pohľadávka sa na účely tohto zákona považuje k poslednému dňu zdaňovacieho obdobia za nepremlčanú, ak v príslušnom zdaňovacom období bola aspoň jeden kalendárny deň nepremlčaná.

Dĺžka premlčacej lehoty vychádza z ustanovenia Obchodného zákonníka alebo Občianskeho zákonníka. Občiansky zákonník stanovuje všeobecnú premlčaciu lehotu v obchodno-záväzkových vzťahoch na 4 roky. Bez ohľadu na iné ustanovenia Obchodného zákonníka sa premlčacia doba skončí najneskôr po uplynutí 10 rokov odo dňa, keď začala plynúť prvý raz.

Podľa ustanovení Občianskeho zákonníka všeobecná dĺžka premlčacej lehoty je 3 roky. Daňovník si sám posudzuje premlčaciu lehotu konkrétnych pohľadávok podľa osobitných predpisov.

Tvorba opravnej položky k príslušenstvu pohľadávky, pri ktorom je riziko, že ho dlžník úplne alebo čiastočne nezaplatí. Ak príslušenstvo bolo zahrnuté do zdaniteľných príjmov, sa tvorba opravnej položky zahrnie do výdavkov do výšky 100 % hodnoty príslušenstva alebo jeho neuhradenej časti. Ak od splatnosti pohľadávky, ku ktorej sa príslušenstvo viaže, uplynula doba dlhšia ako 1 080 dní alebo ak od splatnosti príslušenstva uplynula doba dlhšia ako 1 080 dní.

Príklad na opravnú položku k príslušenstvu pohľadávky

Spoločnosť mala v účtovníctve pohľadávku v hodnote 15 000 eur. Pohľadávka bola splatná 31.3.2020. V roku 2021, keď dlžník neuhradil túto pohľadávku, spoločnosť účtovala úrok z omeškania vo výške 500 eur.

Keďže k úhrade pohľadávky nedošlo ani k 31.12.2024, spoločnosť vytvorila k pohľadávke opravnú položku. Rovnako vytvorila opravnú položku aj príslušenstvu pohľadávky. Je tento postup správny?

Riešenie:

Pohľadávka je po splatnosti 1 808 dní. Rovnako aj podmienka, že príslušenstvo pohľadávky je k pohľadávke s dobou splatnosti viac ako 1 080 dní je splnená. Opravná položka k pohľadávke, aj príslušenstvu pohľadávky (úroky za omeškanie) je daňovým výdavkom v roku 2024.

Príklad opravnej položky z pohľadávky z pôžičky

Spoločnosť poskytla pôžičku vo výške 5 000 eur. Splatnosť pôžičky bola v roku 2021. K účtovnej závierke k 31.12.2024 nebola stále uhradená. Ako môže spoločnosť postupovať?

Riešenie:

Podľa § 20 ods. 14 zákona o dani z príjmov, pre tvorbu opravnej položky k pohľadávke, je potrebné, aby pohľadávka bola účtovaná aj do výnosov. Pri pôžičke sa táto pohľadávka neúčtuje do výnosov. Z toho dôvodu táto opravná položka k pohľadávke z pôžičky zaúčtovaná môže byť, ale daňovým výdavkom nie je.

Tvorba opravnej položky k pohľadávke u mikrodaňovníka

Tvorba opravnej položky k pohľadávke, pri ktorej je riziko, že ju dlžník úplne alebo čiastočne nezaplatí, ktorá bola zahrnutá do zdaniteľných príjmov, sa môže zahrnúť do výdavkov u mikrodaňovníka účtujúceho v sústave podvojného. Tento postup sa môže uplatniť aj pri tvorbe opravnej položky k príslušenstvu pohľadávky, pri ktorom je riziko, že ho dlžník úplne alebo čiastočne nezaplatí, ktoré bolo zahrnuté do zdaniteľných príjmov.

Príklad tvorby opravnej položky u mikrodaňovníka

Daňovník v roku 2024 zaúčtoval do výnosov faktúru v hodnote 10 000 eur. Ku koncu roku 2023 ale vyhodnotil, že táto jeho pohľadávka je riziková, ktorú mu dlžník pravdepodobne neuhradí. Ako bude postupovať pri tvorbe opravnej položky a jej uplatnení v daňových výdavkoch?

Riešenie

Ku koncu roka 2024 táto pohľadávka bola so splatnosťou menej ako 360 dní. Daňovník však spĺňa podmienky preto, aby bol mikrodaňovníkom. V tomto prípade je opravná položka považovaná za daňovú opravnú položku a v plnej výške je uznaná aj ako daňový výdavok.

Účtovanie opravných položiek

Podľa Opatrenia Ministerstva financií Slovenskej republiky zo 16. decembra 2002 č. 23054/2002-92, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o postupoch účtovania a rámcovej účtovej osnove pre podnikateľov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva, v § 18 sa upravuje účtovanie opravných položiek.

Tvorba opravných položiek k pohľadávkam sa účtuje účtovným zápisom

• na ťarchu účtu 547 – Tvorba a zúčtovanie opravných položiek k pohľadávkam,
• v prospech účtu 391 – Opravné položky k pohľadávkam.

Zúčtovanie opravných položiek sa účtuje účtovným zápisom

• na ťarchu účtu 391 – Opravné položky k pohľadávkam,
• v prospech účtu 311 – Odberatelia.

Čiastočný zánik opravnej položky sa účtuje:

• na ťarchu účtu 391 391 – Opravné položky k pohľadávkam,
• 547 – Tvorba a zúčtovanie opravných položiek k pohľadávkam.

Odporúčané ebooky

K téme