Ako na prechod z jednoduchého na podvojné účtovníctvo v roku 2023

Problematika používania účtovných sústav je predmetom úpravy § 9 zákona č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve v znení neskorších predpisov (ďalej iba „zákon o účtovníctve“), v rámci ktorého je ustanovená ako základná povinnosť účtovných jednotiek  účtovať v sústave podvojného účtovníctva. Povinnosť účtovať v sústave podvojného účtovníctva je ustanovená aj v zmysle § 36 Obchodného zákonníka. Vychádzajúc z tohto ustanovenia platí, že podnikatelia zapísaní v obchodnom registri účtujú v sústave podvojného účtovníctva o stave a pohybe obchodného majetku a záväzkov, čistého obchodného imania, o nákladoch, výnosoch a zisku alebo strate podniku. Táto povinnosť sa tak vzťahuje na všetkých podnikateľov zapísaných v obchodnom registri bez ohľadu na skutočnosť, či ide o právnické osoby alebo fyzické osoby.

Zákon o účtovníctve v rámci ustanovenia § 9 ods.2 taxatívne ustanovuje výnimky, kedy a ktoré účtovné jednotky môžu účtovať v sústave jednoduchého účtovníctva. Treba si uvedomiť, že ustanovenie nepredpisuje povinnosť účtovať v sústave jednoduchého účtovníctva, ale len možnosť. To znamená, že tie účtovné jednotky, ktorým zákon o účtovníctve umožňuje účtovať v sústave jednoduchého účtovníctva, sa môžu vždy rozhodnúť aj pre účtovanie v sústave podvojného účtovníctva.

Ak účtovná jednotka nespĺňa podmienky ustanovené v § 9 ods.2 zákona o účtovníctve pre účtovanie v sústave jednoduchého účtovníctva, je povinná transformovať svoje účtovníctvo z jednoduchého účtovníctva na účtovníctvo podvojné. Prechod zo sústavy jednoduchého účtovníctva do sústavy podvojného účtovníctva sa uskutočňuje vždy len k prvému dňu účtovného obdobia nasledujúceho po účtovnom období, v ktorom účtovná jednotka zistila skutočnosti, ktoré sú dôvodom na zmenu účtovnej sústavy.

Podľa § 7 ods.3 zákona o účtovníctve platí, že účtovná jednotka musí používať v jednom účtovnom období rovnaké účtovné metódy a účtovné zásady. Zákon o účtovníctve však ďalej však pripúšťa, že účtovné jednotky môžu v opodstatnených prípadoch aj v priebehu účtovného obdobia zmeniť doterajšie účtovné zásady a metódy, avšak musí ich zmeniť spätne od začiatku účtovného obdobia. O zmene sú v takýchto prípadoch povinné informovať v účtovnej závierke v poznámkach.

V kontexte s ustanovením § 7 ods.3, ako aj § 16 zákona o účtovníctve na účely zmeny používania účtovnej sústavy z jednoduchého účtovníctva na účtovníctvo podvojné nemožno opomenúť zákonné ustanovenie povinnosti uzavrieť účtovné knihy k poslednému dňu účtovného obdobia. Pre úplnosť treba tiež poznamenať, že ak účtovná jednotka transformuje jednoduché účtovníctvo na účtovníctvo podvojné, neznamená to, že účtovná jednotka ako právny subjekt zaniká. V danom prípade dôjde iba k zmene postupov účtovania tej istej účtovnej jednotky.

Právna  úprava  prechodu  z jednoduchého účtovníctva  na účtovníctvo podvojné

Podnikatelia a účtovné jednotky, ktoré vykonávajú inú samostatnú zárobkovú činnosť, ak preukazujú svoje výdavky vynaložené na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov na účely zistenia základu dane z príjmov, prechod z účtovania v sústave jednoduchého účtovníctva na účtovanie v sústave podvojného účtovníctva realizujú zákonne ustanoveným spôsobom v zmysle § 2 a § 3 Opatrenia MF SR č. 25814/2006-74 v znení neskorších predpisov (ďalej iba „opatrenie“). Uvedeným opatrením sa ustanovuje postup účtovania pri prechode zo sústavy jednoduchého účtovníctva do sústavy podvojného účtovníctva a postup účtovania pri prechode zo sústavy podvojného účtovníctva do sústavy jednoduchého účtovníctva pre podnikateľov a účtovné jednotky, ktoré vykonávajú inú samostatnú zárobkovú činnosť, ak preukazujú svoje výdavky vynaložené na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov na účely zistenia základu dane z príjmov.

V zmysle § 2 opatrenia postup prechodu z jednoduchého účtovníctva na podvojné účtovníctvo podnikateľov sa orientuje iba na prevod stavov majetku a záväzkov. To znamená, že práve z dôvodu daňovej orientácie jednoduchého účtovníctva (t. j. vedie sa na účely zistenia základu dane z príjmov) opatrenie neuvažuje s prevodom príjmov na výnosy a ani výdavkov na náklady. Premietnutie vplyvov zmeny sústavy účtovania (do výnosov alebo nákladov) je predmetom § 3 spomínaného opatrenia.

V úhrne možno konštatovať, že pred prechodom zo sústavy jednoduchého účtovníctva  na podvojné účtovníctvo podnikateľov je potrebné vykonať nasledujúce 3 základné kroky:

1. Inventarizácia majetku a záväzkov
2. Uzavretie jednoduchého účtovníctva
3. Otvorenie účtovných kníh v sústave podvojného účtovníctva

Inventarizácia majetku a záväzkov

Všeobecná povinnosť inventarizovať majetok, záväzky a rozdiel majetku a záväzkov je ustanovená v § 6 ods. 3 zákona o účtovníctve. Táto povinnosť je jednoznačná a týka sa všetkých právnických a fyzických osôb – resp. účtovných jednotiek, ktoré vykonávajú podnikateľskú alebo inú zárobkovú činnosť, bez ohľadu na to, v akej sústave účtovníctva účtujú. Inventarizácia majetku a záväzkov vzhľadom na jej účel a predovšetkým význam predstavuje najdôležitejšiu časť uzávierkových prác. Bez vykonania inventarizácie účtovníctvo nespĺňa jednu zo základných požiadaviek stanovených v zákone o účtovníctve, t. j. nie je preukázateľné a nadväzne na to ani účtovná závierka nepodáva pravdivý a verný obraz o skutočnostiach, ktoré sú predmetom účtovníctva a o finančnej situácii účtovnej jednotky. Vymedzenie inventarizácie, ako aj jej postup ustanovuje zákon o účtovníctve v rámci § 29 a § 30. Účelom inventarizácie je preukázať, či stav majetku a záväzkov v účtovníctve (účtovný stav) zodpovedá skutočnosti.

Uzavretie jednoduchého účtovníctva

Z § 8 Opatrenia MF SR č.27076/2007-74, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o postupoch účtovania a podrobnosti o usporiadaní, označovaní  a obsahovom vymedzení položiek účtovnej závierky pre účtovné jednotky účtujúce v sústave jednoduchého účtovníctva, ktoré podnikajú alebo vykonávajú inú samostatne zárobkovú činnosť, ak preukazujú svoje výdavky vynaložené na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov na účely zistenia základu dane z príjmov (ďalej iba „Postupy účtovania v JÚ“), vyplýva, že účtovná závierka sa zostavuje na podklade údajov z peňažného denníka, z knihy pohľadávok, z knihy záväzkov, z pomocných kníh ale aj z vykonanej inventarizácie majetku, záväzkov a rozdielu majetku a záväzkov.

Podľa § 8 ods. 4 Postupov účtovania v JÚ sa pri uzavretí účtovných kníh:

• v peňažnom denníku
  1. účtujú uzávierkové účtovné operácie tak, že sa
• zvýšia príjmy o sumy doteraz nezaúčtované v peňažnom denníku, ktoré sa zahrnujú do základu dane z príjmov do položky príjmy celkom a do položiek príjmov podľa § 4 ods. 6 písm. d) Postupov účtovania v JÚ (t.j. najmä ako príjmy z predaja tovaru, príjmy z predaja výrobkov a služieb resp ako ostatné príjmy),
• znížia príjmy o sumy, ktoré sa nezahrnujú do základu dane z príjmov do položky príjmov celkom, a do položiek príjmov podľa ich druhového členenia, ak takéto členenie vyplýva z vnútorného predpisu účtovnej jednotky,
• zvýšia výdavky o sumy doteraz nezaúčtované v peňažnom denníku, ktoré sa zahrnujú do základu dane z príjmov do položky výdavky celkom a do položiek výdavkov podľa § 4 ods. 6 písm. e) Postupov účtovania v JÚ,
• znížia výdavky o sumy, ktoré sa nezahrnujú do základu dane z príjmov do položky výdavkov celkom a do položiek výdavkov podľa ich druhového členenia, ak takéto členenie vyplýva z vnútorného predpisu účtovnej jednotky,
  2. uvedú súhrnné sumy príjmov a súhrnné sumy výdavkov v členení podľa § 4 ods. 6 Postupov účtovania v JÚ,
  3. uvedie výsledok hospodárenia za účtovné obdobie, ktorým je rozdiel medzi príjmami a výdavkami po zohľadnení uzávierkových účtovných operácií,
• v knihe pohľadávok, v knihe záväzkov a v pomocných knihách uvedú súhrnné sumy prírastkov a úbytkov a konečný stav,
• označí ukončenie účtovného obdobia, ak sa v knihe pohľadávok, v knihe záväzkov a v pomocných knihách bude účtovať aj v nasledujúcom účtovnom období.

Pre úplnosť je vhodné pripomenúť, že pri uzavieraní knihy zásob sa v zásobách vykážu aj zásoby odovzdané účtovnou jednotkou na spracovanie inej účtovnej jednotke, požičané mimo účtovnej jednotky alebo omylom zaslané inej účtovnej jednotke.

V prémiovej časti obsahu nájdete otvorenie účtovných kníh v sústave podvojného účtovníctva.

Pri uzatvorení účtovných kníh účtovná jednotka musí zostaviť účtovnú závierku (pozri § 17 ods.4 zákona o účtovníctve ako aj prílohu k Postupom účtovania v JÚ), ktorej neoddeliteľnou súčasťou sú výkaz o príjmoch a výdavkoch a výkaz o majetku a záväzkoch.

Uzavretie účtovných kníh v sústave jednoduchého účtovníctva pred prechodom do sústavy podvojného účtovníctva a následná príprava účtovných kníh v podvojnom účtovníctve napokon vyplýva aj z § 2 ods. 1 opatrenia, v zmysle ktorého platí, že pri prechode zo sústavy jednoduchého účtovníctva na účtovníctvo podvojné:

• k poslednému dňu bežného účtovného obdobia sa uzavrú účtovné knihy v jednoduchom účtovníctve podľa zákona o účtovníctve a Postupov účtovania v JÚ a zostaví sa účtovná závierka v sústave jednoduchého účtovníctva a
• k prvému dňu účtovného obdobia nasledujúceho po bežnom účtovnom období otvoria sa účtovné knihy v sústave podvojného účtovníctva.

V rámci tzv. prípravných prác pred prechodom účtovnej sústavy je potrebné upozorniť, že na základe § 3 opatrenia č. 23054/2002-92 Z. z., ktorým sa ustanovujú podrobnosti o postupoch účtovania a rámcovej účtovej osnove pre podnikateľov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva v znení neskorších predpisov (ďalej len „Postupy účtovania v PÚ“), si účtovná jednotka musí v zmysle rámcovej účtovej osnovy zostaviť vlastný účtový rozvrh syntetických účtov, ako aj ich analytického členenia podľa § 4 Postupov účtovania v PÚ. Predmetom tohto ustanovenia sú iba rámcové zásady na vytváranie analytických účtov, preto obsah účtovných kníh sústavy jednoduchého účtovníctva možno vo veľkej miere úspešne použiť ako základ analytických evidencií. V tejto súvislosti možno uviesť, že účtovné knihy sústavy jednoduchého účtovníctva obsahujú účty v tzv. najnižšej úrovni členenia majetku a záväzkov (pre jednotlivé veci a práva v knihe dlhodobého majetku, jednotlivé druhy materiálov, tovarov, výrobkov v knihe zásob, jednotlivých dlžníkov v knihe pohľadávok, jednotlivých veriteľov v knihe záväzkov, jednotlivé zákonné rezervy v knihe rezerv).

Otvorenie účtovných kníh v sústave podvojného účtovníctva

Vychádzajúc z ustanovenia § 7 ods. 2 Postupov účtovania v PÚ začiatočné stavy súvahových účtov pri otvorení účtovných kníh sa účtujú účtovnými zápismi na ťarchu účtu 701 – Začiatočný účet súvahový a v prospech príslušných novootvorených účtov záväzkov a vlastného imania a účtovnými zápismi v prospech účtu 701 a na ťarchu príslušných novootvorených účtov majetku.

Ak sa účtovná jednotka rozhodne uplatniť v analytickej evidencii rovnaké členenie, aké používala v účtovných knihách sústavy jednoduchého účtovníctva, prevedie konečné zostatky bez zmeny na analytické účty, v opačnom prípade bude nevyhnutné vykonať potrebné úpravy. Pre zápis na syntetické účty v hlavnej knihe je potrebné zostatky zoskupiť a spočítať na úrovni členenia, ktorá vyplýva z účtového rozvrhu. Pritom treba mať na zreteli zásadu ustanovenú v rámci § 14 ods.1 zákona o účtovníctve, na základe ktorej peňažné sumy analytických účtov musia zodpovedať príslušným súhrnným peňažným sumám syntetických účtov, ku ktorým sa analytické účty vedú.

Samotný postup prechodu účtovania zo sústavy jednoduchého účtovníctva na účtovníctvo podvojné v oblasti majetku a záväzkov je upravený v rámci § 2 ods. 2 opatrenia. Pri otvorení účtovných kníh v sústave podvojného účtovníctva údaje z účtovných kníh v sústave jednoduchého účtovníctva sa účtujú ako začiatočné stavy príslušných účtov súvzťažným zápisom na ťarchu alebo v prospech účtu 701 takto:

• suma ocenenia jednotlivého dlhodobého nehmotného majetku alebo dlhodobého hmotného majetku zistená podľa § 25 zákona o účtovníctve zvýšená o prípadné náklady na dokončené technické zhodnotenie tohto majetku sa účtuje ako začiatočný stav príslušných účtov účtovej skupiny 01 – Dlhodobý nehmotný majetok, účtovej skupiny 02 – Dlhodobý hmotný majetok – odpisovaný alebo účtovej skupiny 03 – Dlhodobý hmotný majetok – neodpisovaný,
• suma odpisov k jednotlivému dlhodobému nehmotnému majetku alebo k jednotlivým zložkám dlhodobého hmotného majetku sa účtuje ako začiatočný stav príslušných účtov účtovej skupiny 07 – Oprávky k dlhodobému nehmotnému majetku alebo účtovej skupiny 08 – Oprávky k dlhodobému hmotnému majetku,
• suma poskytnutých preddavkov na obstaranie jednotlivého dlhodobého majetku sa účtuje ako začiatočný stav účtov účtovej skupiny 05 – Poskytnuté preddavky na dlhodobý majetok,
• suma ocenenia jednotlivého dlhodobého finančného majetku okrem poskytnutých dlhodobých pôžičiek sa účtuje ako začiatočný stav príslušného účtu účtovej triedy 06 – Dlhodobý finančný majetok,
• suma obstarávania jednotlivého dlhodobého nehmotného majetku, dlhodobého hmotného majetku alebo dlhodobého finančného majetku do času jeho uvedenia do užívania vrátane nedokončeného technického zhodnotenia sa účtuje ako začiatočný stav príslušných účtov účtovej skupiny 04 – Obstaranie dlhodobého majetku,
• suma opravnej položky k odplatne nadobudnutému majetku vytvorenej po jeho nadobudnutí v pôvodnej výške sa účtuje ako začiatočný stav účtu 097 – Opravná položka k nadobudnutému majetku a súčet odpisov k nej ako začiatočný stav účtu 098 – Oprávky k opravnej položke k nadobudnutému majetku,
• stav zásob sa účtuje ako začiatočný stav na príslušných účtoch účtovej skupiny 11 – Materiál, účtu 12 – Zásoby vlastnej výroby alebo účtovej skupiny 13 – Tovar,
• stav peňažných prostriedkov v pokladni sa účtuje ako začiatočný stav účtu 211 – Pokladnica,
• stav cenín zistený v pomocnej knihe cenín sa uvedie ako začiatočný stav účtu 213 – Ceniny,
• stav peňažných prostriedkov na bankových účtoch sa účtuje ako začiatočný stav účtu 221 – Bankové účty,
• stav jednotlivých krátkodobých cenných papierov sa účtuje ako začiatočný stav príslušných účtov účtovej skupiny 25 – Krátkodobý finančný majetok,
• stav jednotlivých zmeniek na inkaso sa účtuje ako začiatočný stav účtu 312 – Zmenky na inkaso,
• nevyrovnaný rozdiel priebežných položiek peňažného denníka, ktorý vznikol prevodom medzi pokladňou a bankovými účtami alebo prevodom medzi bankovými účtami a pokladňou sa účtuje ako začiatočný stav účtu 261 – Peniaze na ceste,
• stav jednotlivých pohľadávok okrem pohľadávok z poskytnutých krátkodobých pôžičiek sa účtuje ako začiatočný stav príslušných účtov účtovej triedy 3,
• stav jednotlivých pohľadávok z poskytnutých pôžičiek sa účtuje ako začiatočný stav účtu 067 – Ostatné pôžičky, účtu 335 – Pohľadávky voči zamestnancom alebo účtu 378 – Iné pohľadávky,
• stav jednotlivých záväzkov okrem záväzkov z prijatých pôžičiek, z úverov, z rezerv a zo sociálneho fondu sa účtuje ako začiatočné stavy príslušných účtov účtovej triedy 3 a 4,
• stav jednotlivých rezerv sa účtuje ako začiatočný stav príslušných účtov účtovej skupiny 45 – Rezervy,
• stav jednotlivých prijatých pôžičiek a úverov sa účtuje ako začiatočný stav príslušných účtov účtovej triedy 2, 3 a 4,
• zostatok jednotlivých výdavkov, ktoré sa z dôvodu časového rozlišovania nezahrnovali na daňové účely ako výdavok vynaložený na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov, sa účtuje na ťarchu účtu 381 – Náklady budúcich období,
• zostatok jednotlivých príjmov, ktoré sa z dôvodu časového rozlišovania nezahrnovali do základu dane, sa účtuje v prospech účtu 384 – Výnosy budúcich období,
• stav sociálneho fondu sa účtuje v prospech účtu 472 – Záväzky zo sociálneho fondu.

Rozdiel medzi súčtom syntetických účtov majetku a súčtom syntetických účtov záväzkov, na ktorých sa účtovalo podľa doteraz uvedeného (§ 2 ods. 1 opatrenia), sa zaúčtuje týmto spôsobom:

• ak ide o kladný rozdiel, zaúčtuje sa na ťarchu účtu 701 so súvzťažným zápisom v prospech účtu 491 – Vlastné imanie fyzickej osoby – podnikateľa,
• ak ide o záporný rozdiel, zaúčtuje sa v prospech účtu 701 so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu 491 – Vlastné imanie fyzickej osoby – podnikateľa.

Z dôvodu, že sústavy podvojného účtovníctva a jednoduchého účtovníctva uplatňujú rôzne princípy pri zobrazovaní výsledku hospodárenia, je potrebné pri prechode z jednej sústavy do druhej zabezpečiť, aby na začiatku účtovného obdobia nasledujúceho po prechode bola sústava v rovnakej situácii, ako keby sa bolo účtovalo v rovnakej sústave v období pred prechodom účtovných sústav. Takýmto spôsobom sa zamedzí tomu, aby:

• niektoré príjmy nezostali nezahrnuté do výsledku hospodárenia,
• sa niektoré príjmy nezahrnuli opakovane do výsledku hospodárenia,
• došlo k uplatneniu všetkých nákladov,
• sa niektoré náklady neuplatnili duplicitne.

Na tento účel sa v účtovej osnove pri prechode účtovných sústav používajú dva výsledkové účty: 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti a 548 – Ostatné náklady na hospodársku činnosť. Každé účtovanie nákladov alebo výnosov v sústave podvojného účtovníctva ovplyvňuje v dôsledkoch čisté obchodné imanie, v konkrétnom prípade vlastné imanie fyzickej osoby – podnikateľa. Preto účtovanie na účtoch 648 a 548 má vždy súvzťažný zápis na účte 491 – Vlastné imanie fyzickej osoby – podnikateľa. Vychádzajúc z § 3 opatrenia vyplýva, že v účtovných knihách v sústave podvojného účtovníctva sa zaúčtujú po ich otvorení na účely prechodu zo sústavy jednoduchého účtovníctva do sústavy podvojného účtovníctva tieto účtovné prípady:

• na ťarchu účtu 491 – Vlastné imanie fyzickej osoby – podnikateľa so súvzťažným zápisom v prospech účtu 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti sa účtuje suma:
  • ocenenia odplatne obstaraných zásob, ak obstaranie zásob bolo uhradené,
  • ocenenia zásob vlastnej výroby, ktoré sú v stave zásob vlastnej výroby,
  • ocenenia krátkodobého finančného majetku, ak obstaranie krátkodobého finančného majetku bolo uhradené a úhrada bola uznaná na daňové účely ako výdavok na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov,
  • ocenenia pohľadávky, ktorá sa pri vzniku pohľadávky účtuje v sústave podvojného účtovníctva súvzťažne s účtom výnosu,
  • poskytnutého preddavku, ak jeho úhrada bola uznaná na daňové účely ako výdavok na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov.

• na ťarchu účtu 548 – Ostatné náklady na hospodársku činnosť so súvzťažným zápisom v prospech účtu 491 – Vlastné imanie fyzickej osoby – podnikateľa sa účtuje suma:
  • ocenenia záväzku okrem dane z príjmov, ktorý sa v sústave podvojného účtovníctva účtuje pri vzniku záväzku súvzťažne s účtom nákladu a ocenenia záväzku zo spotrebovaných zásob,
  • prijatého preddavku, ak prijatie preddavku bolo uznané na daňové účely ako príjem zahrnovaný do základu dane z príjmov,
  • prijatej dotácie, ak prijatie dotácie bolo uznané na daňové účely ako príjem zahrnovaný do základu dane z príjmov.
• časť zostatku účtu 451 – Rezervy zákonné, ktorú tvorí rezerva na opravu dlhodobého majetku, sa účtuje na ťarchu účtu 451 so súvzťažným zápisom v prospech účtu 491 – Vlastné imanie fyzickej osoby – podnikateľa.

Odporúčané ebooky

K téme